Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados
Las Transmisiones Onerosas y Operaciones Societarias son Incompatibles entre Sí
- De ordinario, los actos liquidados como transmisiones onerosas o como operaciones societarias no son liquidados como actos documentados.
- No se gravan en transmisiones onerosas las entregas de bienes realizadas por empresarios en el ejercicio de su actividad económica, las cuales están gravadas en el IVA. Es tradicional distinguir entre el tráfico mercantil y el tráfico civil.
- Tampoco se gravan en transmisiones onerosas las transmisiones a título gratuito, que son objeto de gravamen en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
I. Transmisiones Patrimoniales Onerosas (TPO)
1. Transmisiones Onerosas y Constitución de Derechos
Por una parte, transmisiones onerosas es una expresión que agrupa un conjunto de conceptos impositivos relativos a las transmisiones de bienes realizadas por particulares. El caso típico es la transmisión de un inmueble. En las transmisiones onerosas, el contribuyente es el adquirente del bien.
Por otra parte, constitución de derechos es una expresión que aglutina un conjunto de conceptos impositivos, como la constitución de derechos reales de goce, de garantía, la constitución de fianzas o la constitución de préstamos, entre otras. El contribuyente será aquel a cuyo favor se constituye el derecho. Por ejemplo, en un usufructo, será el usufructuario.
2. Ámbito Territorial
Las transmisiones onerosas se devengan cuando concurre alguno de estos puntos de conexión:
- Transmisión de bienes que estén situados en territorio español.
- Transmisiones de bienes cuyo contribuyente tiene su residencia en territorio español, aun cuando los bienes estén situados en el extranjero.
3. Contribuyente
En una transmisión donde intervienen dos personas, surge la pregunta: ¿Quién es el contribuyente?
En primer lugar, para cada concepto impositivo se define un contribuyente. Como orientación, podemos decir que en las transmisiones de bienes el contribuyente es quien adquiere el bien, y en la constitución de derechos, el contribuyente es aquel a cuyo favor se constituye el derecho.
En segundo lugar, hay que prestar atención a quién entrega el bien. En transmisiones onerosas, el bien lo entrega un particular por regla general (RG), mientras que en el IVA, lo entrega un empresario.
En tercer lugar, cabe destacar que el contribuyente puede ser persona física o persona jurídica. Puede ser residente en España o extranjero no residente que realice una transmisión en España.
4. Base Imponible y Tipo de Gravamen
Para cada concepto impositivo se define su Base Imponible:
- Para los activos reales, la referencia es el valor real del bien, que en principio se identifica con su precio de mercado.
- Para los activos financieros, la referencia es el capital de la obligación.
Respecto al Tipo de Gravamen, hemos de distinguir:
- En los bienes inmuebles, el tipo es del 6 %, y en la Compraventa (CV) es del 7 %.
- En los bienes muebles y en las concesiones administrativas, el tipo es del 4 %.
- En los derechos reales de garantía (hipoteca, prenda, anticresis) y en las pensiones, el tipo es del 1 %.
Todos ellos son tipos proporcionales.
5. Delimitación con el IVA
Existe una relación de mutua exclusión entre las transmisiones patrimoniales onerosas y el IVA.
Las entregas de bienes realizadas por empresarios en el ejercicio de su actividad están gravadas en el IVA. Sin embargo, existe una excepción en el campo de las operaciones inmobiliarias: la transmisión, el arrendamiento y el uso y disfrute relativos a bienes inmuebles que gocen de exención en el IVA quedan sujetos a transmisiones onerosas.
A diferencia del IVA, en las transmisiones onerosas no hay repercusión del impuesto ni tampoco deducción del impuesto abonado en la anterior compra.
Ejemplo: Si compramos un coche de un concesionario, el vehículo nos lo entrega un empresario y, por tanto, está sujeto a IVA. Pero si después se lo vendemos a un amigo, entonces estará sujeto al ITP y deberá pagarlo el adquirente (el amigo).
6. Transmisión de Inmuebles
En la delimitación entre transmisiones onerosas y el IVA, la transmisión de terrenos rústicos y las segundas y ulteriores transmisiones de edificaciones quedan gravadas en transmisiones onerosas.
Respecto a las edificaciones, la primera transmisión está sujeta al IVA y la segunda y ulteriores a Transmisiones Onerosas.
Elementos Clave de la Transmisión de Inmuebles
- Hecho Imponible: La transmisión del inmueble.
- Contribuyente: El adquirente del inmueble.
- Base Imponible: El valor real del inmueble.
- Tipo de Gravamen: En la Compraventa (CV) es del 7 %.
La administración puede comprobar el valor real del bien.
7. Usufructo y Nuda Propiedad
El hecho imponible es la constitución del usufructo.
Respecto a la base imponible, hemos de distinguir entre el usufructo temporal y el usufructo vitalicio.
Usufructo Temporal
En el usufructo temporal, la base se determina aplicando un porcentaje sobre el valor real del bien. El porcentaje es del 2 % por cada año de duración del usufructo, con un límite máximo del 70 %.
Ejemplo: Se constituye un usufructo por 30 años sobre un inmueble cuyo valor real es 1.000 €.
¿Cuál será la base imponible o valor del usufructo?
2 % x 30 años = 60 % de 1.000 € = 600 €. Este será el valor del usufructo para el impuesto.
¿Cuál será la cuota tributaria a pagar?
El tipo de gravamen para los bienes inmuebles en la Compraventa (CV) es del 7 %. Por tanto, la cuota tributaria a pagar será: 7 % de 600 € = 42 €.
Usufructo Vitalicio
En el usufructo vitalicio, la base imponible se determina aplicando un porcentaje sobre el valor real del bien. Para determinar ese porcentaje, partimos del 70 % y aplicamos un 1 % menos por cada año que el usufructuario tenga por encima de los 19 años, con un límite mínimo del 10 %.
Para entender esto último, supongamos que el usufructuario tiene 80 años (80 – 19 = 61). Entonces, partiendo del 70 %, restamos 1 % por cada año que exceda los 19 años, en este caso el resultado es 61 años.
(70 % – 61 % = 9 %). Pero como dice la norma, el límite mínimo es del 10 %. Por lo tanto, aplicamos el mínimo establecido, que es el 10 %.
Ejemplo: Se constituye un usufructo vitalicio sobre un bien inmueble. El valor real es 1.000 € y la edad del usufructuario es 49 años.
¿Cuál será la Base Imponible o valor del usufructo?
49 años – 19 años = 30 años.
70 % – 30 % = 40 %
40 % de 1.000 € = 400 € de base imponible.
¿Cuál será la cuota tributaria a pagar?
El ITP en la Compraventa (CV) es del 7 %. Por tanto, 7 % de 400 € = 28 € de cuota tributaria a pagar.
Nuda Propiedad
En la nuda propiedad, la base imponible será igual al valor total del bien menos el valor del usufructo. La ley establece que la nuda propiedad puede ser transmitida, por lo que también está sujeta a este impuesto.
Por tanto, trasladando los datos del ejemplo anterior…
- Valor total del bien: 1.000 €
- Valor del usufructo: 400 € (usufructo vitalicio)
- Valor de la Nuda Propiedad: 1.000 € (valor total del bien) – 400 € (valor del usufructo) = 600 €.
Por tanto, la cuota tributaria a pagar en la Compraventa (CV) sería del 7 % de 600 €.
Para calcular el valor del usufructo, es fundamental saber si este es temporal o vitalicio, ya que se aplican porcentajes diferentes.
8. Los Arrendamientos
En la delimitación entre el IVA y el TPO, cabe señalar que los arrendamientos de viviendas y de terrenos están sujetos a TPO, mientras que los arrendamientos de locales de negocio están sujetos al IVA.
Elementos Clave del Arrendamiento
- Hecho Imponible: La constitución del arrendamiento.
- Contribuyente: El arrendatario.
- Base Imponible: La cantidad total a satisfacer por todo el periodo de duración del contrato.
Ejemplo: Si el contrato es de un año y el alquiler mensual es 1.000 €, la base imponible en ese arrendamiento sería de 12.000 € (1.000 € x 12 meses). Si el contrato fuera durante 5 años, se multiplicaría por el total de meses (1.000 € x 60 meses).
- Cuota Tributaria: Existe una escala de cuotas fijas para el arrendamiento de fincas urbanas. Se pueden utilizar efectos timbrados para el abono del impuesto.
- Devengo: Se produce el día en que se realice el contrato gravado.
Es importante destacar que el esquema del arrendamiento en el TPO es distinto al esquema del arrendamiento en el IVA.